Учет фактической себестоимости товаров может быть организован двумя способами.

По первому способу учет товаров по фактическим затратам на их приобретение. В этом случае стоимость товара в случае выявления дополнительных расходов, связанных с его приобретением, после его оприходования не может быть изменена, и такие расходы должны быть списаны непосредственно на расходы по продаже[1].

Второй способ предполагает ведение учета товаров по договорным ценам. При этом учет прочих расходов, связанных с приобретением  и доставкой товаров (транспортно-заготовительных расходов) ведется отдельно. При списании товаров на реализацию в себестоимость продаж включается соответствующая доля учтенных отдельно прочих расходов.

Сумма транспортно-заготовительных расходов, подлежащая списанию на себестоимость продаж, определяется по формуле

                       ТЗР р = ( ТЗР н + ТЗР м ) : ( Тн + Тм ) х Тр ,             (1)                                  

где ТЗР р – сумма транспортно-заготовительных расходов, подлежащая списанию на себестоимость продаж;

ТЗР н - сумма транспортно-заготовительных расходов, учтенных  на начало отчетного месяца;

ТЗР м - сумма транспортно-заготовительных расходов, относящаяся к товару приобретенному за отчетный месяц;

Тн – стоимость остатка товара по договорным ценам на начало отчетного  месяца;

Тм – стоимость товара, приобретенного в отчетном месяце по договорным ценам;

Тр – стоимость товара проданного в отчетном  месяце в оценке по договорным ценам.

В случае, если товары не только реализуются, но и списываются на другие нужды (на сертификацию, на осуществление благотворительной деятельности, в связи с порчей товара и т.п.), на соответствующие счета учета расходов должна быть отнесена и часть транспортно-заготовительных расходов, относящаяся к израсходованному товару.

Она определяется по аналогичной формуле, в которой вместо показателя стоимости  проданного товара (Тр) применяется показатель стоимости товара, использованного для сертификации (Тс), на благотворительные цели (Тб),  стоимости испорченного  товара (Тп) и т.д.

Такие расходы как суммовые разницы по расчетам с поставщиками и проценты за коммерческий кредит, уплачиваемые поставщику при приобретении товара на условиях отсрочки (рассрочки) платежа, могут возникнуть только после оприходования товара.

Стоимость товара, по которой они отражаются в балансе, может быть изменена только в условиях учета отклонений в стоимости товаров. Поэтому при учете товаров по фактическим затратам на их приобретение указанные расходы в принципе не могут увеличивать балансовую стоимость товара. В этом случае они подлежат отнесению непосредственно при их выявлении на расходы на продажу.

Если товар приобретается на условиях его оплаты не денежными средствами (по договорам  мены), цена его приобретения определяется стоимостью активов (имущества), подлежащих передаче поставщику в обмен на приобретаемый товар (п. 10 ПБУ 5/01). Стоимость активов переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов. Таким образом товары приходуются по продажной стоимости обмениваемого имущества по аналогичным сделкам. Однако порядок признание сделок аналогичными, совершенными в сравнимых обстоятельствах, должен быть определен организацией самостоятельно и закреплен в ее учетной политике. Так, согласно пункта 10 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) организация должна раскрывать в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности способ определения стоимости продукции (товаров), реализованных по сделкам мены. Поскольку стоимость реализованных товаров при обмене одновременно является стоимостью приобретенного товара, то организации имеют возможность многовариантной оценки товара, приобретенного по сделке мены.

Нередко в договорах мены стороны формально указывают стоимость передаваемых товаров в денежном выражении. Однако указание цены в таком договоре может быть формальным, не обусловливающим гражданско-правовые последствия сделки. Поэтому отражения товара в учете по цене, предусмотренной договором мены, противоречит требованию приоритета содержания перед формой (п. 10 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ), если, конечно такая цена не применяется организацией обычно при совершении сделок в сравнимых обстоятельствах и не соответствует рыночному уровню цен.

Аналогичный порядок оценки товара в бухгалтерском учете применяется при приобретении товара не только по сделкам мены, но по всем другим договорам, предусматривающим оплату товара встречной передачей имущества (выполнением работ, оказанием услуг). Так, например, такой порядок подлежит применению в случае, когда первоначальный договор поставки предусматривал оплату товара деньгами, но в последствии было заключено соглашение об отступном, предусматривающее передачу поставщику в оплату товара какого-либо имущества (работ, услуг). Однако остается в силе правило об неизменности оценки товара после его оприходования. Поэтому если подобное соглашение об отступном заключается после оприходования товара и имущество (работы, услуги) передается поставщику в погашение уже существующей задолженности за товар, то он продолжает числиться в бухгалтерском учете по первоначально определенной договорной стоимости.

Расходы на доставку, страхование, хранение товаров, приобретаемых по договорам мены, и другие расходы, связанные с их приобретением, учитываются в стоимости товара  в общеустановленном порядке.

При закупке товара через посредника – комиссионера или поверенного – сумма вознаграждения посреднической организации за закупку товара включается в его стоимость на основании отчета комиссионера или поверенного. Обязанность комиссионера или поверенного представить отчет комитенту (доверителю) о выполнении его поручения установлена статьями 999 и 974 Гражданского кодекса РФ, однако сроки представления такого отчета Кодексом не определены, поскольку отчет посреднической организации используется в качестве первичного документа в бухгалтерском учете у комитента (доверителя) для отражения расходов на оплату услуг посредника, у комиссионера (поверенного)  - для отражения выручки от оказания услуг, к нему должны применяться правила о составлении бухгалтерских документов.

В соответствии с пунктом 4 статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском  учете» первичный бухгалтерский документ должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным, то непосредственно после ее окончания.

Таким образом, если через комиссионера (поверенного) производится единичная закупка товара, то целесообразно требовать от него представления отчета одновременно с передачей товара и сопроводительных документов. При  систематической закупке товара через посредника отчеты должны представляться комитенту (доверителю) не реже одного раза в месяц в сроки, обеспечивающие своевременное отражение расходов на оплату услуг посредника в бухгалтерском учете комитента (доверителя). Так как нормативные документы прямо не регламентируют сроки представления отчетов посредникам положение о сроке представления отчетов следует включать в договоры комиссии или поручения.

На базе сформированной в изложенном порядке стоимости товара, приобретенного в течение отчетного месяца, и остатков товаров на начало месяца определяется стоимость реализованного товара и товара, израсходованного на сертификацию, для экспонирования на витринах в рекламных целях на осуществление благотворительной деятельности и другие цели.

Порядок определения стоимости реализованного  товара зависит от применяемого организацией метода его учета и оценки.

При ведении бухгалтерского учета товаров количественно-суммовым методом аналитический учет организуется по каждому наименованию или каждой отдельной партии товаров (сортовой или партионный способы учета товаров). При сортовом способе организации аналитического учета товаров стоимость реализованных и списанных по другим причинам товаров определяется одним из следующих методов:

-    по себестоимости каждой единицы;

-    по средней себестоимости;

-    по себестоимости первых по времени приобретения товаров (ФИФО);

-    по себестоимости последних по времени приобретения товаров (ЛИФО).

Метод оценки товаров по себестоимости каждой единицы, как правило, применяется при учете товаров, поступающих в единичных экземплярах, не являющихся взаимозаменяемыми (ювелирные изделия, автомобили, предметы искусства и т.п.).

Метод средней (средневзвешенной) себестоимости предполагает расчет средней цены как суммы покупной стоимости остатка товаров на начало месяца и покупной стоимости поступивших товаров за отчетный месяц, деленной на сумму количества товаров на начало месяца и количества поступивших товаров. При этом методе в течение месяца ведется только количественный учет выбытия товаров, а суммовой учет возможен только по окончании месяца.

Оценка товаров по методу ФИФО основана на допущении реализации их в той же последовательности, в какой они закупаются торговой организацией, т.е. товары которые первыми поступают в продажу, должны быть оценены по цене первых по времени закупок. При этом товары на конец отчетного месяца оцениваются по цене последних закупок.

При использовании метода ЛИФО реализованные товары оцениваются по цене последних по времени закупок, а стоимость товаров на конец месяца определяется исходя из цен наиболее ранних закупок. Этот метод позволяет более точно определить себестоимость реализованных товаров, но вместе с тем искажает себестоимость товарных запасов на конец периода.

Согласно рассмотренным методам оценки товаров, при определении стоимости реализованных товаров принимаются о внимание все их поступления в течение отчетного месяц и поэтому при определении себестоимости реализованных товаров возможно только в конце отчетного месяца. Возможность оценки реализованных товаров только в конце отчетного  месяца может вызвать трудности при практическом применении. В связи с этим допускается списание товаров по скользящей средней.

Скользящую среднюю можно определить исходя из данных о приобретении и остатках товара, сложившихся на момент его отпуска (реализации), не дожидаясь конца отчетного месяца. Данный метод предполагает расчет средней цены после каждого поступления товаров и используется, как правило, при учете товаров в бухгалтерских программах для ЭВМ.

При разных методах оценки получается разная стоимость реализованных товаров (меньшая при методе ФИФО и большая при методе ЛИФО), а следовательно и разная оценка товарных запасов.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12