- дополнительный коэффициент 2 для особо охраняемых природных территорий, в том числе лечебно-оздоровительных местностей и курортов, а также для районов Крайнего Севера и приравненных к ним местностей, Байкальской природной территории и зон экологического бедствия (п. 2 Постановления Правительства РФ N 344);

- понижающий коэффициент 0,3 при размещении отходов на специализированных полигонах и промышленных площадках, которые расположены в пределах промышленной зоны предприятия (Приложение N 1 к Постановлению Правительства РФ N 344).

Пример 1. ЗАО "Русский торговый холдинг" установлен лимит на захоронение ТБО - 4 т/год. В I квартале 2006 г. на полигон захоронения было сдано 4,8 куб. м отходов, во II квартале - 4 куб. м, в III квартале - 4,4 куб. м, в IV квартале - 4 куб. м.

Магазин предприятия, из которого вывозится мусор, расположен в Волго-Вятском экономическом районе. Норматив платы за размещение 1 тонны отходов V класса опасности составляет 8 руб./т, коэффициент, учитывающий состояние почвы в Волго-Вятском экономическом районе, - 1,5, коэффициент, учитывающий сверхлимитное размещение отходов, - 5, коэффициент индексации платы - 1,3.

Рассчитаем плату за IV квартал 2006 г.

Переведем кубические метры в тонны:

4,8 куб. м х 0,25 т/куб. м = 1,2 т (I квартал);

4 куб. м х 0,25 т/куб. м = 1 т (II, IV кварталы);

4,4 куб. м х 0,25 т/куб. м = 1,1 т (III квартал).

В I - III кварталах расчет платы производится по ставке "в пределах лимита", в IV квартале 0,7 т ТБО будут рассчитаны по ставке "в пределах лимита", а 0,3 т - по ставке "сверх установленного лимита", так как годовой объем отхода, разрешенный к размещению, был превышен в IV квартале и составил не 4 т, а 4,3 т (1,2 + 1 + 1,1 + 1).

Плата за размещение в пределах лимитов составляет 11 руб. (0,7 т х 8 руб./т х 1,5 х 1,3), сверх установленных лимитов - 23 руб. (0,3 т х 8 руб./т х 1,5 х 5 х 1,3). Следовательно, размер платы за IV квартал составляет 34 руб. (11 + 23).

Расчет платы за выбросы от передвижных источников

Для исчисления платы за выбросы от передвижных источников предусмотрен разд. 2 "Выбросы вредных веществ в атмосферный воздух передвижными объектами" Расчета платы за НВОС. Остановимся на том, как рассчитать плату по выбросам автотранспорта. В Порядке заполнения разд. 2 указано, что он заполняется отдельно по каждому виду топлива, но не по каждому объекту. В то же время в разделе предусмотрены строки 040 - 060, в которых необходимо зафиксировать категорию, экологический класс автомобильной техники, соответствующий норматив выброса, определяемый на основании Специального технического регламента <16>. Следовательно, если у предприятия несколько автотранспортных средств, расчет делается не по каждому из них отдельно, а по общему расходу топлива определенного вида. При этом в соответствующей строке указывается не одна категория техники и не один класс опасности, а все те, что соответствуют транспортным средствам, использовавшим данное топливо.

    В  п. 5 Специального технического регламента перечислены шесть

категорий  автомобильной  техники  -  М ,  M ,  M ,  N ,  N ,  N в

                                                                 1     2      3    1     2     3

зависимости  от  веса,  числа  мест  и  типа двигателя внутреннего

сгорания.   Относить   транспортное  средство  к  одному  из  пяти

экологических  классов  следует в соответствии с Приложением N 2 к

Специальному   техническому   регламенту.   В  нем  же  содержится

информация   о   нормативе   выброса.   Но   вся   эта  информация

дополнительная и на расчет платы за НВОС не влияет.

В разд. 2 предусмотрены строки 010 - 020, в которых указываются наличие и сведения о разрешении на выброс, точно так же, как в разд. 4, указывается информация о лимитах. В соответствии с п. 6 Порядка объемы выбросов, произведенные без соответствующих разрешений, считаются сверхлимитными, а к базовому нормативу платы в этом случае применяется 5-кратный повышающий коэффициент. Это, безусловно, справедливо, если речь идет о выбросах от стационарных источников, а не о транспорте.

Нужно ли получать разрешение на выброс от передвижных источников? В п. 3 Положения <17> сказано, что технические нормативы выбросов для оборудования и всех видов передвижных источников выбросов вредных (загрязняющих) веществ в атмосферный воздух устанавливаются государственными стандартами РФ <18>, а при их отсутствии (до принятия) - Государственным комитетом РФ по охране окружающей среды. Проверка транспортных средств на соответствие выбросов вредных веществ в атмосферу техническим нормативам проводится в рамках технического осмотра автомобиля (п. 2 Постановления Правительства РФ N 83 <19>). Автомобиль не пройдет техосмотр и не получит разрешение на последующую эксплуатацию, если объем выбросов превышает установленные нормы.

Отметим, что в соответствии с п. 2 ст. 14 Закона N 96-ФЗ порядок выдачи разрешений на выбросы вредных (загрязняющих) веществ в атмосферный воздух при эксплуатации транспортных и иных передвижных средств устанавливается федеральным органом исполнительной власти в области охраны окружающей среды. Правительство РФ уполномочило Ростехнадзор определять порядок выдачи и форму разрешений на выбросы (пп. 5.2.11 п. 5 Положения). На данный момент этот порядок не установлен.

Кроме того, в п. 2.7 Приложения N 1 к Инструктивно-методическим указаниям <20>, в котором представлен алгоритм расчета для выбросов от передвижных источников, отмечено, что плата за превышение допустимых выбросов начисляется по результатам контроля соответствия транспортных средств требованиям стандартов, регламентирующих содержание загрязняющих веществ в отработавших газах в условиях эксплуатации. Контроль соответствия осуществляется органами Минприроды РФ, Госавтоинспекции и специальными организациями, имеющими разрешение на данный вид работ. Далее указано, что сведения о результатах ежеквартальных проверок представляются в территориальные органы, согласовывающие расчеты платы.

На основании вышеизложенного считаем, что наличие разрешения на выброс для транспорта необязательно.

Приведем алгоритм расчета платы.

1. Определяется количество использованного топлива за квартал, например, по данным путевых листов, в которых ежедневно фиксируется расход горючего в литрах.

2. Литры переводятся в тонны, так как норматив платы установлен за тонну. Для этого объем в литрах умножают на плотность топлива. Обычно данные о плотности нефтепродуктов указываются в накладной на их отпуск или в спецификациях к ней (эту информацию можно затребовать у продавца). Также можно воспользоваться соответствующими средними значениями для топлива. Как указала налоговая служба в Письме от 24.03.2005 N 03-3-09/0412/23@, в зависимости от марки автомобильного бензина можно использовать следующие средние значения плотности:

для А-76 (АИ-80) - 0,715 г/куб. см;

для АИ-92 - 0,735 г/куб. см;

для АИ-95 - 0,750 г/куб. см;

для АИ-98 - 0,765 г/куб. см.

3. Объем в тоннах умножается на:

- норматив платы за тонну сжигаемого топлива (Приложение N 1 к Постановлению Правительства РФ N 344);

- коэффициент, учитывающий состояние атмосферного воздуха в зависимости от экономического района (Приложение N 2 к Постановлению Правительства РФ N 344);

- дополнительный коэффициент 1,2 при выбросе загрязняющих веществ в атмосферный воздух городов (Приложение N 2 к Постановлению Правительства РФ N 344);

- коэффициент индексации платы (ст. 19 Закона N 189-ФЗ).

Пример 2. Два автомобиля ЗАО "Русский торговый холдинг" зарегистрированы в Нижнем Новгороде (Волго-Вятский экономический район). По путевым листам расход бензина АИ-92 в IV квартале 2006 г. составил 800 л. По данным технического осмотра превышений технических нормативов выбросов нет. Рассчитаем плату за выбросы транспорта.

Расход бензина равен 0,588 т (800 л х 0,735 г/куб. см / 1000).

Плата составит 2 руб. (0,588 т х 1,3 х 1,5 х 1,2 х 1,3).

Учет платы за НВОС

Для целей исчисления налога на прибыль платежи за предельно допустимые выбросы, сбросы загрязняющих веществ, размещение отходов в пределах утвержденных лимитов могут включаться в состав материальных расходов на основании пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ. В силу п. 4 ст. 270 НК РФ платежи за сверхнормативные выбросы не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Организации-"упрощенцы" также учитывают нормативную плату в составе расходов (пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, Письмо Минфина России от 17.05.2005 N 03-07-03-04/20).

В бухгалтерском учете плата за НВОС является для организации расходом по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99 <21>). По мнению автора, "экологический" платеж логично учитывать на счете 68 "Расчеты по налогам и сборам", так как он является доходной статьей бюджетов всех уровней и ему присвоен КБК. На счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" платежи учитывают при наличии первичных документов. В нашем случае в качестве документа выступает только расчет платы, согласованный инспектором. Однако существует такая точка зрения: поскольку плата за НВОС является неналоговым платежом, учитывать ее необходимо с применением счета 76. В конечном итоге, бухгалтер может воспользоваться любым счетом. Необходимо только указать в учетной политике организации порядок учета платы за НВОС.

Пример 3. Воспользуемся данными примеров 1 и 2. Плата за размещение отходов составляет 34 руб., в том числе сверхлимитная - 23 руб., за выбросы автотранспорта - 2 руб.

В бухгалтерском учете ЗАО "Русский торговый холдинг" будут сделаны следующие проводки: