С введением в действие главы 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса РФ организации получили право включать в состав прочих расходов затраты на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции. Этому вопросу посвящена ст. 262 НК РФ.
Пунктом 2 ст. 262 НК РФ предусмотрено, что расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции, равномерно включаются в состав прочих расходов в течение трех лет.
Это право предоставлено организации при использовании результатов подобных исследований и разработок в производстве и (или) при реализации товаров (выполнении работ, услуг).
Включение в состав расходов начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования (отдельные этапы исследований).
Эта норма НК РФ соотносится с рассмотренным порядком бухгалтерского учета положительного результата НИОКР, который не является патентоспособным (не будет являться нематериальным активом) и не может быть учтен в качестве объекта основных средств.
Пунктом 2 ст. 262 НК РФ предусмотрен также порядок включения в расходы затрат на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, осуществленные в целях создания новых или совершенствования применяемых технологий, создания новых видов сырья или материалов, которые не дали положительного результата.
Такие затраты подлежат включению в состав прочих расходов равномерно в течение трех лет в размере не более 70% фактически осуществленных расходов.
Как видим, правила списания затрат по отрицательному результату НИОКР в налоговом и бухгалтерском учете отличаются весьма существенно.
НК РФ, как и бухгалтерским учетом, предусмотрена возможность получения организацией в качестве результата научных исследований и опытно-конструкторских разработок исключительного права на результаты интеллектуальной деятельности. В этом случае в соответствии с п. 5 ст. 262 и п. 3 ст. 257 НК РФ такие права тоже признаются нематериальными активами.
НК РФ впрямую не соотносит затраты на выполнение научных исследований и опытно-конструкторских разработок и получение в результате их выполнения основного средства.
Однако п. 1 ст. 257 НК РФ среди других параметров предусмотрено, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его сооружение, изготовление.
Таким образом, объект основных средств, полученный в результате выполнения НИОКР, при условии соблюдения критериев отнесения имущества к амортизируемому, изложенных в ст. 256 НК РФ, можно рассматривать как основное средство, изготовленное в самой организации.
Пример 1.
ЗАО «Tukzar» проводило работы по созданию новой технологии производства шариковых ручек. Общая сумма расходов составила 450 900 руб., из них:
– затраты на заработную плату – 256 000 рублей;
– единый социальный налог – 91 100 рублей;
– стоимость использованных материалов – 103 800 рублей.
Бухгалтер «Tukzar» сделал проводки:
ДЕБЕТ 08-8 КРЕДИТ 70
– 256 000 рублей – начислена заработная плата работникам, занятым НИОКР;
ДЕБЕТ 08-8 КРЕДИТ 69
– 91 100 рублей – начислен ЕСН с заработной платы работников, занятых НИОКР;
ДЕБЕТ 08-8 КРЕДИТ 10
– 103 800 рублей – отпущены материалы на проведение НИОКР.
После того как работы по созданию той или иной разработки завершены, следует проверить, чтобы выполнялись условия:
– сумма расходов по работам может быть определена и подтверждена;
– имеются документы, подтверждающие то, что работы выполнены (например, акт приемки выполненных работ);
– НИОКР дали положительный результат, использование которого в будущем принесет компании доход;
– использование результатов НИОКР можно наглядно продемонстрировать.
Если все эти условия выполнены, то осуществленные вами затраты признаются расходами по НИОКР. Их учет нужно по-прежнему вести на счете 08.
Если же хотя бы одно из перечисленных условий не выполнено, то затраты по НИОКР следует отнести к внереализационным расходам:
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 08-8
– 450 900 рублей — затраты по НИОКР включены в состав внереализационных расходов.
Если суммы затрат по НИОКР были отнесены к внереализационным расходам, то в будущем их уже нельзя будет признать внеоборотными активами.
Пример 2
ОАО «КольчугЦветМет» проводил разработку принципиально нового оборудования по мелопрокату. Общие расходы составили 450 000 рублей, из них:
– материалы – 250 000 рублей;
– амортизация использованного в процессе оборудования – 30 000 рублей;
– зарплата с начислениями – 170 000 рублей.
Однако разработка не дала положительных результатов. Бухгалтер ООО «КольчугЦветМет» сделал проводки:
– 250 000 рублей – списана стоимость материалов для проведения НИОКР;
ДЕБЕТ 08-8 КРЕДИТ 02
– 30 000 рублей – начислена амортизация по оборудованию, использованному при производстве НИОКР;
ДЕБЕТ 08-8 КРЕДИТ 70, 69
– 170 000 рублей – начислена зарплата работникам, занятым при выполнении НИОКР, (вместе с ЕСН и взносами на страхование от несчастных случаев на производстве, профзаболеваний);
450 000 рублей – учтены в составе внереализационных расходов затраты по НИОКР.
Пример 3
ОАО «ВымпелКом» проводило научное исследование, которое не дало положительного результата. Расходы на исследование составили 355 000 руб.
Бухгалтер «ВымпелКом» должен сделать проводку:
– 355 000 руб. – учтены затраты на НИОКР, не давшие положительного результата.
В налоговом учете такие расходы учитываются не в полном объеме, а лишь в сумме, равной 70% произведенных затрат. Равномерно в течение трех лет их нужно включать в состав прочих расходов (п. 2 ст. 262 НК РФ).
Таким образом, ежемесячно бухгалтер «ВымпелКом» должен уменьшать налогооблагаемую прибыль на 6903 руб. (70% от 355 000 руб.: 3 года: 12 мес.).
Расходы на завершенные НИОКР, при соблюдении условий, перечисленных в пункте 7 ПБУ 17/02, в сумме фактических затрат списываются с кредита счета 08, субсчет 08-8, в дебет счета 04 "Нематериальные активы". При этом указанные расходы учитываются на счете 04 обособленно, например, на отдельно открываемом субсчете 04-1 "Расходы на НИОКР, результаты которых используются для производственных нужд".
Затраты на НИОКР списываются на расходы по обычным видам деятельности. Погашение расходов на НИОКР производится ежемесячно в течение всего срока их применения в производстве или для управления. В конце установленного срока погашения расходы должны быть полностью списаны (погашены).
Начать погашение можно с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда результаты НИОКР начали использовать в работе.
Срок списания расходов организации устанавливают сами. При этом надо исходить из ожидаемого срока использования результатов исследований. Этот срок не может превышать пять лет.
Списание расходов по каждой выполненной работе возможно двумя способами:
· Линейным
;
· пропорционально объему продукции (работ, услуг) в течение ожидаемого срока использования результатов и получения дохода.
.
Е- ежемесячная сумма списания расходов на НИОКР
СС- срок списания выбранный организацией;
- объем продукции в отчетном периоде
ОП - весь предполагаемый объем продукции за весь срок применения результатов конкретной работы
Р. – общая сумма расходов на НИОКР, отраженная на счете 08
Принятый способ погашения должен применяться в течение всего срока использования работы. Выбранный способ списания расходов, а также срок применения результатов НИОКР отражаются в учетной политике. Изменять способ списания расходов нельзя.
Линейный способ предполагает равномерное погашение расходов в течение всего срока, установленного для применения данной темы (работы). Ежемесячно списывается по 1/12 суммы расходов в течение каждого отчетного года.
Для сближения бухгалтерского и налогового учета можно рекомендовать организациям определять одинаковые сроки списания расходов (три года) и применять линейный способ списания.
Пример 4:
Молочный завод в течение февраля-апреля 2004 г. силами конструкторского бюро проводил разработку новой технологии производства йогуртов.
Затраты по созданию новой технологии составили:
- стоимость материально-производственных запасов - 10 000 рублей;
- стоимость услуг сторонних организаций - 60000 рублей;
- затраты на заработную плату и другие выплаты работникам, непосредственно занятым при выполнении работ, а также отчисления на социальные нужды (в том числе единый социальный налог) - 140000 рублей;
- специальное оборудование и специальная оснастка при выполнении ОКР не использовались;
- начислена амортизация объектов основных средств, использованных при выполнении работ, - 20000 рублей. Объекты нематериальных активов не использовались;
- общехозяйственные расходы, непосредственно связанные с выполнением данных работ, учтенные на счете 26 "Общехозяйственные расходы" и списанные на стоимость ОКР, - 40 000 руб. (в соответствии с учетной политикой организации общехозяйственные расходы подлежат ежемесячному распределению);
- прочие расходы не осуществлялись. Расходы по проведению испытаний осуществлены в пределах указанных материальных затрат и затрат по оплате труда и начислений на нее.
По окончании работ технология была опробована, необходимая техническая документация и акт приемки работ были подписаны 24 апреля 2004 г. Фактическое использование полученных результатов начато с 25 апреля 2004 г. Срок списания - три года. Способ списания — линейный.
В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:
- 10 000 рублей - отражены материальные затраты по созданию новой технологии;
Страницы: 1, 2, 3, 4, 5
